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Estudo de caso · discursiva · TRF3 21º 2025
Responder a seis perguntas sobre a exclusão dos benefícios fiscais de ICMS das bases do IRPJ e da CSLL, à luz do Tema 1.182 do STJ e do Tema 843 do STF, então pendente.
Por ocasião do Tema Repetitivo nº 1182, a Primeira Seção do STJ submeteu a julgamento a seguinte questão: “Definir se é possível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, – tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, imunidade, diferimento, entre outros – da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (extensão do entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL)”. No âmbito Tribunal Pleno do STF, por outro lado, ainda pende de definição o Tema nº 843 da Repercussão Geral, pertinente à “Possibilidade de exclusão da base de cálculo do Pis e da COFINS dos valores correspondentes a créditos presumidos de ICMS decorrentes de incentivos fiscais concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal”. Considerando o cenário jurisprudencial do STF e do STJ, tal como posto até a data desta prova, e ao lume da correlata legislação tributária federal, responda: a) é relevante distinguir os conceitos das expressões “benefícios fiscais” e “incentivos fiscais”? b) há diferença de tratamento entre as classes “subvenção de custeio” e “subvenção para investimento” para fins de tributação da renda de pessoa jurídica? c) por que a fruição de uma medida desonerativa estadual de caráter tributário é juridicamente relevante na apuração do lucro real? d) o princípio federativo impõe a exclusão das isenções de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL? e) há critério de discrímen razoável para atribuir consequência jurídica específica aos valores correspondentes à “créditos presumidos de ICMS”? f) o julgamento do Tema de Repercussão nº 843/STF repercutirá na exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL?
Enunciado da prova, como publicado no caderno; valor da questão: 2,0; limite de 30 linhas.
Responder a seis perguntas sobre a exclusão dos benefícios fiscais de ICMS das bases do IRPJ e da CSLL, à luz do Tema 1.182 do STJ e do Tema 843 do STF, então pendente.
Espelho oficial: 26 itens, somando 2,00. A conduta esperada está parafraseada do espelho da prova.
| Item | Etapa | O que se pontua | Valor | Modelo |
|---|---|---|---|---|
| i01 | — | Distinguir propedeuticamente «benefício» e «incentivo» fiscal. | 0,05 | D1 |
| i02 | — | Relacionar a distinção com o direito positivo: CF, ADCT, LC 24/1975, LIA, LRF, LC 116/2003 e LC 160/2017. | 0,10 | D1 |
| i03 | — | Observar que o Tema 1.182 do STJ tratou do gênero «benefícios fiscais», sem distinguir a espécie «incentivos fiscais». | 0,07 | D2 |
| i04 | — | Registrar que o Tema 843 do STF, ainda sem mérito julgado, usou a expressão «incentivos fiscais» ao afetar a matéria. | 0,03 | D2 |
| i05 | — | Distinguir subvenção de custeio e subvenção para investimento. | 0,10 | D3 |
| i06 | — | Relacionar as subvenções com a Lei 4.320/1964, a Lei 4.506/1964 e a reserva de incentivos fiscais da Lei das S.A. | 0,05 | D3 |
| i07 | — | Explorar o regime das subvenções para investimento: DL 1.598/1977, Lei 12.973/2014 e LC 160/2017. | 0,05 | D4 |
| i08 | — | Expor as teses 2 e 3 do Tema 1.182: dispensa de prova do estímulo ao empreendimento, sem impedir o lançamento se o benefício tiver destino alheio. | 0,05 | D5 |
| i09 | — | Considerar as normas sobre receitas e subvenções na apuração do lucro real. | 0,05 | D4 |
| i10 | — | Citar as regras de apuração da base do IRPJ e da CSLL na Lei 8.981/1995 e na Lei 9.430/1996. | 0,05 | D4 |
| i11 | — | Explorar as inovações da Lei 14.789/2023 sobre as subvenções para investimento. | 0,10 | D4 |
| i12 | — | Considerar que o Fisco federal alcançaria valores de que o Fisco estadual decidiu abrir mão. | 0,10 | D6 |
| i13 | — | Registrar o alcance restrito do EREsp 1.517.492/PR, limitado aos créditos presumidos. | 0,05 | D6 |
| i14 | — | Sublinhar que a isenção não produz, na cadeia do ICMS, o mesmo efeito do crédito presumido. | 0,10 | D7 |
| i15 | — | Anotar que o crédito presumido repercute efetivamente nos cofres estaduais. | 0,03 | D7 |
| i16 | — | Expor a tese 1 do Tema 1.182: só se excluem os benefícios da base do IRPJ e da CSLL com os requisitos legais, sem aplicar o EREsp 1.517.492. | 0,02 | D5 |
| i17 | — | Registrar as características da não cumulatividade no sistema tributário brasileiro. | 0,05 | D7 |
| i18 | — | Discorrer sobre o «efeito de recuperação» ao longo da cadeia econômica plurifásica. | 0,10 | D7 |
| i19 | — | Qualificar a outorga de crédito presumido como efetivo dispêndio de valores pelo ente federado. | 0,05 | D7 |
| i20 | — | Observar o caráter das controvérsias: estatura constitucional ou natureza infraconstitucional. | 0,05 | D2 |
| i21 | — | Distinguir brevemente as competências do STF e do STJ desde a CF/1988 (desdobramento do RE e criação do STJ). | 0,05 | D8 |
| i22 | — | Delimitar os temas paradigmáticos tal como afetados pelo STJ e pelo STF. | 0,05 | D2 |
| i23 | — | Discorrer criticamente sobre «tema», «razão de decidir» e «tese» no regime de precedentes vinculantes. | 0,05 | D8 |
| i24 | — | Idioma oficial: padrão de linguagem, ortografia e gramática. | 0,14 | D9 |
| i25 | — | Caligrafia, na medida em que afeta a leitura e a compreensão. | 0,06 | D9 |
| i26 | — | Capacidade de exposição: ordem, raciocínio, clareza, inter-relação de conceitos e coerência. | 0,40 | D9 |
Os parágrafos-modelo são sugestões de redação para provas discursivas e sentenças, não fórmulas: mostram como o tópico estudado vira fundamentação na voz de quem julga. Use-os para treinar a estrutura (premissa, regra, aplicação ao caso, conclusão) e adapte a linguagem ao enunciado.
D1 · Benefício e incentivo fiscal
Benefício fiscal é o gênero de toda desoneração que reduz o ônus do contribuinte; incentivo fiscal é a espécie vinculada a um comportamento que o Estado quer induzir, como a implantação ou a expansão de empreendimento. O direito positivo usa as expressões em vários diplomas: o art. 150, § 6º, e o art. 155, § 2º, XII, g, da Constituição, a LC 24/1975, art. 1º, o art. 14 da LC 101/2000 e o art. 10 da LC 160/2017. A distinção é relevante porque as consequências na apuração do lucro real dependem da natureza da desoneração.
D2 · Tema 1.182 do STJ e Tema 843 do STF
O Tema 1.182 do STJ tratou do gênero benefícios fiscais de ICMS, sem distinguir a espécie incentivos; o Tema 843 do STF, afetado sob a expressão incentivos fiscais e ainda sem mérito à data da prova, versa sobre a exclusão do crédito presumido de ICMS das bases do PIS e da Cofins. As controvérsias têm estatura distinta: a do STJ é infraconstitucional, a do STF, constitucional.
D3 · Subvenção de custeio e para investimento
A subvenção de custeio destina-se a cobrir despesas operacionais do beneficiado e integra o resultado tributável; a subvenção para investimento vincula-se à implantação ou à expansão de empreendimento econômico (Lei 4.320/1964, art. 12, § 3º; Lei 4.506/1964, art. 44, IV) e, observados os requisitos legais e a constituição da reserva de incentivos fiscais (Lei 6.404/1976, art. 195-A), recebeu tratamento próprio na apuração do lucro real.
D4 · Regime legal das subvenções para investimento
A exclusão das subvenções para investimento do lucro real esteve disciplinada no art. 38, § 2º, do Decreto-Lei 1.598/1977 e no art. 30 da Lei 12.973/2014, e o art. 10 da LC 160/2017 equiparou a elas os incentivos de ICMS. A base do IRPJ e da CSLL observa ainda as regras da Lei 8.981/1995, art. 57, e da Lei 9.430/1996, art. 28. A Lei 14.789/2023 reformulou o regime a partir de 2024, e seus termos devem ser examinados no texto legal.
D5 · As três teses do Tema 1.182
Pelo Tema 1.182, os benefícios de ICMS distintos do crédito presumido só se excluem das bases do IRPJ e da CSLL quando atendidos os requisitos legais (LC 160/2017, art. 10; Lei 12.973/2014, art. 30), sem aplicação do EREsp 1.517.492; não se exige prova de que o benefício estimulou o empreendimento; e o Fisco pode lançar se os valores tiverem destinação alheia à reserva.
D6 · O argumento federativo e o alcance do EREsp 1.517.492
Tributar pelo IRPJ e pela CSLL o crédito presumido de ICMS faria a União alcançar valores de que o Estado decidiu abrir mão, em ofensa ao pacto federativo; foi o fundamento do EREsp 1.517.492, cujo alcance se restringe ao crédito presumido.
D7 · Isenção e crédito presumido na cadeia do ICMS
A isenção não produz, na cadeia não cumulativa do ICMS, o mesmo efeito do crédito presumido: pelo efeito de recuperação, o imposto dispensado numa etapa é recuperado nas seguintes, porque a isenção anula o crédito; o crédito presumido, ao contrário, representa efetivo dispêndio do ente federado, que entrega ao contribuinte valor que ingressaria nos seus cofres. Daí o critério de discrímen razoável para dar ao crédito presumido consequência própria.
D8 · Competências do STF e do STJ e a técnica dos precedentes
Desde 1988, o recurso extraordinário cuida da questão constitucional e o especial, da infraconstitucional, de modo que o julgamento do Tema 843 do STF não resolve, por si, a exclusão dos benefícios das bases do IRPJ e da CSLL, decidida pelo STJ. O efeito vinculante decorre da tese e das razões de decidir, e não do enunciado do tema afetado.
D9 · Forma da resposta
A resposta enfrenta as seis perguntas na ordem proposta, em linguagem técnica correta, legível e articulada, relacionando os conceitos entre si.
Os tópicos de Impostos da União que esta questão exige: